Noviembre 13 de 2025
ANÁLISIS DE LA RENTA LÍQUIDA GRAVABLE DETERMINADA POR COMPARACIÓN DE PATRIMONIOS
Los artículos 236 y 237 del E.T. incorporan los elementos que se deben tener en cuenta para determinar la renta líquida gravable por comparación de patrimonios, tanto para contribuyentes obligados como no obligados a llevar contabilidad
“ARTÍCULO 236. Renta por comparación patrimonial. Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta, resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas.
ARTÍCULO 237. Ajustes para el cálculo. Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas.
De esta suma, se sustrae el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable.
En lo concerniente al patrimonio se harán previamente los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales”.
A. Personas Naturales No Obligadas a Llevar Contabilidad
Para determinar la renta por comparación patrimonial, las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad deberán sumar los Ingresos No Constitutivos de Renta Ni de Ganancia Ocasional (INCRNGO) y aquellos que no constituyan ingresos, como por ejemplo las indemnizaciones por daño emergente, porque estos ingresos, aunque no se someten a tributación, representaron un flujo de entrada de dinero que justifican el crecimiento patrimonial.
Asimismo, se deberán restar los gastos no deducibles, dado que representan una disminución patrimonial efectiva en el período, los cuales se sumaron para la determinación de la renta líquida gravable.
Estos conceptos, que hacen parte integral de la conciliación patrimonial, no están incorporados de forma explícita en la normativa fiscal. Sin embargo, son esenciales para justificar de manera completa la variación, ya sea por el incremento o decremento del patrimonio neto de un año a otro.
De la misma manera deberá disminuirse del patrimonio los impuestos pagados al Estado nacional y Territorial, ya sea mediante el pago directo o por la vía de las retenciones en la fuente.
Esta disminución se encuentra autorizada en el artículo 237 E.T.
Anexo a este escrito un modelo de conciliación patrimonial de una persona natural no obligada a llevar contabilidad, documento que considero obligatorio elaborar e incorporar a toda declaración de renta, en el cual se pueden apreciar los diferentes conceptos que tienen la posibilidad de incrementar o disminuir el patrimonio neto acumulado del año anterior.
B. Personas Obligadas a Llevar Contabilidad
1. Existe una significativa cantidad de ingresos que son reconocidos contablemente, pero que no tienen reconocimiento fiscal en el mismo período. Estos conceptos, definidos principalmente en el artículo 28 del E.T., se caracterizan porque tampoco generan una incidencia en la variación del patrimonio líquido fiscal durante el ejercicio. Por consiguiente, tales partidas no deben incluirse como ajuste en la conciliación patrimonial, puesto que no son un factor que justifique el incremento del patrimonio líquido fiscal del periodo gravable.
Unos ejemplos de ellos son los ingresos por el método de participación, los ingresos por intereses implícitos, los ingresos por medición a valor razonable, los ingresos por reversión de provisiones asociadas a pasivos, los ingresos que deban ser presentados en otro resultado integral, etc.
Esta clase de ingresos siempre corresponderán a diferencias temporales entre las normas contables y fiscales.
Consultar en el link artículo 28 del E.T.: https://estatuto.co/28
2. Existe algunos costos y gastos que son reconocidos contablemente, pero que no son aceptados fiscalmente en el mismo período. Antes de presentar la declaración de renta, estos valores se revierten tanto en el estado de resultados como en las cuentas del balance general para obtener las bases fiscales. Por ejemplo: las pérdidas por deterioro de valor parcial del inventario, por ajustes a valor neto de realización, las adquisiciones que generen intereses implícitos, las pérdidas generadas por la medición a valor razonable, los costos y gastos por provisiones asociados a obligaciones de monto o fecha inciertos, los costos y gastos por provisiones estimadas, los costos y gastos que deban ser presentados en otro resultado integral, etc.
Estas diferencias entre los valores contables y fiscales serán siempre diferencias temporales, cuyo tratamiento y reconocimiento están regulados principalmente en los artículos 59 y 105 E.T.
Consultar en el link artículos 58 y 105 del E.T.: https://estatuto.co/59; https://estatuto.co/105
3. El gasto por impuesto sobre la renta, si bien es considerado un gasto no deducible fiscalmente, afecta las cuentas del patrimonio debido a que genera un pasivo cierto y exigible a favor de la DIAN.
Dado que para comprobar las variaciones patrimoniales se parte de la renta líquida gravable declarada, el impuesto sobre la renta y complementarios causado como provisión del impuesto sobre la renta, es una partida obligatoria que debe restarse de dicha renta líquida. Este ajuste, aunque el impuesto sea un gasto no deducible, es crucial y se encuentra autorizado en el Artículo 237 del E.T, constituyendo un elemento esencial para determinar la variación patrimonial de un año a otro.
4. Los ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, los ingresos que no califican como renta fiscal, y los gastos no deducibles (distintos al impuesto sobre la renta), son conceptos que se registran en la contabilidad y que generan diferencias permanentes. Por esta razón, dichas partidas no son revertidas contra cuentas del balance en la conciliación patrimonial. Las partidas revertidas en las cuentas de balance no generan efectos en la conciliación patrimonial.
Si bien los ingresos no constitutivos de renta, los ingresos por recuperación de gastos no deducibles del año anterior, y los gastos no deducibles no están tratados expresamente como partidas de ajuste en los artículos 236 y 237 del E.T., su consideración es obligatoria. Esto se debe a que su tratamiento fiscal no afectó las cuentas del balance, por lo que sí constituyen elementos que justifican la variación patrimonial de un año a otro (los ingresos la incrementan y los gastos la disminuyen).
En los cuadros en Excel que se anexan a este escrito incorporamos los siguientes elementos:
ELEMENTOS QUE SE DEBEN INCLUIR PARA DETERMINAR LA RENTA POR ESTE SISTEMA ESPECIAL
• El primer cuadro ilustra la comparación entre el estado de resultados contable y el fiscal, cuyas diferencias inciden directamente en la cuenta del patrimonio.
• En el segundo cuadro, se aprecia inicialmente la conciliación patrimonial como la lleva a cabo la DIAN, obteniendo un crecimiento patrimonial no justificado. Al frente, se incluye la conciliación patrimonial correcta que debe elaborarse para justificar las diferencias en los resultados fiscales, donde no existe ninguna diferencia patrimonial, habida cuenta que se deben computar los ingresos no constitutivos de renta, los ingresos contables que no son fiscales y los gastos no deducibles, los cuales afectaron el patrimonio contable y fiscal.
AJUSTES CONTABLES QUE SE DEBEN ELIMINAR PARA DETERMINAR LA RENTA POR ESTE SISTEMA ESPECIAL
La segunda hoja ilustra, mediante un ejemplo práctico, cómo las diferencias temporarias (mencionadas en los numerales B1 y B2 de este escrito) no tienen incidencia ni en el patrimonio líquido fiscal ni en la renta líquida del período. Por lo tanto, estos ajustes no deben ser incluidos en la conciliación patrimonial, ya que no constituyen un factor para justificar las variaciones patrimoniales generadas en el ejercicio gravable.
