Marzo 19 de 2024
DETERMINACIÓN DE LOS BENEFICIOS NETOS O EXCEDENTES DE LAS COOPERATIVAS
Se desarrolla mediante este documento un análisis especial sobre la determinación de los beneficios netos o excedentes generados por las cooperativas a la luz de las normas contables y fiscales vigentes.
Esta es una apreciación sobre las normas existentes en esta materia y una crítica al concepto emitido por la DIAN, el cual viene aplicando en la revisión de las declaraciones de renta presentadas por las diferentes cooperativas.
1.Los beneficios netos o excedentes de una cooperativa se forman al restar de los ingresos de cualquier naturaleza, los egresos de cualquier naturaleza. Este esquema se encuentra definido en el artículo 357 del Estatuto Tributario como una norma especial aplicable a todas las entidades sin ánimo de lucro, ubicadas en el Régimen Tributario Especial, al cual pertenecen todas las cooperativas que no hayan sido excluidas del mismo
2. Para estas entidades no existen los ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, las rentas exentas como tampoco las ganancias ocasionales. Todos los ingresos se tratan como integrantes de las rentas ordinarias.
3. De la misma manera, para ellas tampoco existen los conceptos de costos y gastos no deducibles, por carecer de las condiciones y requisitos fiscales exigidas para otras clases de contribuyentes del impuesto sobre la renta.
4. Los contribuyentes del Régimen Tributario Especial, de que trata el artículo 19-4 del Estatuto Tributario, calcularán el beneficio neto o excedente de conformidad con los marcos técnicos normativos contables que resulten aplicables a los contribuyentes de que trata la presente sección.
5. Si embargo, el artículo 1.2.1.5.2.7 del decreto 1625/2016, contrariando lo estipulado en el artículo 19-4 E.T, está exigiendo que para determinar la renta líquida gravable, las cooperativas deberán de manera adicional, dar cumplimiento a las exigencias incorporadas en los artículos 87-1, 107, 107-1, 108, 177-1, 177-2, 771-2 y 771-3 del Estatuto Tributario.
6. Tanto el anterior artículo 1.2.1.5.2.7 antes detallado, como el concepto 0481 del 27/04/2018, el cual ha sido emitido por la DIAN tomando como base los contenidos de los artículos enumerados en numeral 5 anterior, han establecido, bajo mi criterio de manera ilegal, que todas las cooperativas para determinar
su renta gravable deberán dar cumplimiento a las exigencias de estos artículos del E.T, desconociendo lo establecido en la ley 1607/2012, que creó el artículo 19-4 del E.T. siendo ésta última, una norma de superior jerarquía.
7. En tiempos anteriores, varios ciudadanos demandaron ante el Consejo de Estado tanto el artículo 1.2.1.5.2.7. como el concepto DIAN 0481 del 27/04/2018, alegando que las nuevas exigencias del artículo reglamentario, no armonizan con las normas contables y las normas cooperativas, que son las que definen el esquema y modelo a usar para determinar la renta líquida gravable y calcular en consecuencia el impuesto sobre la renta.
8.El Consejo de Estado al analizar el concepto de la DIAN antes referido, declaró la legalidad condicionada del mismo, siempre que se interprete que las normas del E.T. allí detalladas están regulando los marcos técnicos contables aplicables al sector cooperativo.
Expresó el Consejo de Estado:
“Conforme lo anterior, la Sala concluye que el Concepto DIAN Nro. 481 del 27 de abril de 2018 no resulta contrario a las normas que interpreta, en la medida en que se entienda que “el marco técnico contable regulado en la Ley 1314 de 2009”, al que se refiere como aplicable a las entidades del sector cooperativo, corresponde al marco técnico contable expedido con base en esa norma, que resulte aplicable específicamente a estas entidades”.
“Así, y con el fin de aclarar el alcance del apartado demandado del concepto demandado conforme lo dicho anteriormente, la Sala declarará la legalidad condicionada del concepto, siempre que se interprete que la remisión efectuada por este a los marcos técnicos contables regulados por la Ley 1314 de 2009, debe entenderse efectuada a los marcos técnicos contables aplicables específicamente a las entidades del sector cooperativo, adoptados con base en la Ley 1314 de 2009”.
9. Es muy claro que las normas del E.T, a las cuales hace referencia el artículo reglamentario detallado del decreto 1625/2016, no están regulando aspectos contables que deberán aplicar de manera obligatoria las cooperativas, sino aspectos relacionados con exigencias únicas del orden fiscal
10. Son normas exclusivamente fiscales que establecen algunos requisitos que deben cumplir otros contribuyentes diferentes de las cooperativas, para que en este contexto los costos y gastos sean deducibles.
Estas exigencias fiscales no tienen aplicación para las entidades cooperativas y otras entidades detalladas en el artículo 19-4 E.T, las cuales para determinar el impuesto sobre la renta utilizarán de manera exclusiva las normas contables y aquellas especiales contempladas en las normas cooperativas, donde no aparecen por parte alguna los requisitos especiales que se deban cumplir para que los costos y gastos sean deducibles.
11. Bajo el punto de vista contable, siguiendo todas las exigencias de esta clase de normas, todas las erogaciones, ya sean multas, intereses de mora, provisiones para atender pleitos, gastos de años anteriores, impuestos de industria y comercio, impuestos prediales, donaciones a otras entidades sin ánimo de lucro, deterioros de cartera, siniestros, imprevistos, etcétera, tienen relación de causalidad con la obtención de los ingresos y por ende son deducibles en su totalidad, aunque algunos conceptos no se hayan sometido a retención en la fuente, otros carezcan de aportes a la seguridad social y otros más correspondan a multas o intereses moratorios.
12.En entidades diferentes a las cooperativas se genera un gasto por el impuesto sobre la renta que se considera como no deducible por expresa disposición de una norma tributaria.
En las entidades cooperativas este gasto no existe, dado que las normas fiscales exigen que los valores a pagar por el impuesto sobre la renta, se descuenten de los fondos obligatorios para educación y solidaridad que se nacen de los excedentes contables del año. Art. 54 ley 79/1988.
13. Para las cooperativas, los excedentes generados con personas no asociadas a la organización de que nos habla el artículo 10 de la ley 79 de 1.988, se registrarán en un fondo social no susceptible de repartición, pero después de haber descontado el impuesto sobre la renta del 20%, ya que estos ingresos también hacen parte del excedente contable y se encuentran sometidos al impuesto sobre la renta a la tarifa del 20%, al igual que los demás beneficios netos.
Como consecuencia de lo anterior, en esta cuenta patrimonial ingresará sólo el 80%, después de haber descontado el impuesto del 20%.
No es cierto que estos excedentes se excluyan del impuesto sobre la renta, por exigir que sean contabilizados en una cuenta patrimonial determinada, no sujetos a las distribuciones especiales de las cuales nos habla la ley cooperativa.
14. Las cooperativas tienen derecho a descontarse del impuesto sobre la renta a cargo, el IVA pagado en la importación, formación, construcción o adquisición de activos fijos reales productivos.
El IVA pagado por este concepto es una manera especial de cancelar el impuesto sobre la renta, ya que los valores activados no se tratan como egresos procedentes.
El IVA pagado se disminuye del impuesto a cargo al igual que se hace con las retenciones en la fuente practicadas a las cooperativas, para establecer el valor neto a pagar o el saldo a favor.
El IVA descontable no podrá superar el impuesto de renta a cargo de cada año.
Si el impuesto a cargo de un año gravable no permite descontar todo el IVA pagado, el remanente se descontará en las anualidades siguientes, hasta agotarlo. Artículo 258-1 del E.T.
15. Las cooperativas no tienen derecho a tomarse descuentos por donaciones, ya que los valores entregados por este concepto hicieron parte de los gastos del año y entraron a depurar los ingresos contables del período.
El Consejo de Estado declaró la legalidad condicionada del artículo 1.2.1.5.2.7. del DUT 1625 del 2016, lo mismo que del concepto DIAN 0481 del 27/04/2018, en el cual se interpreta cuál es el significado de este decreto reglamentario, bajo el entendido que los artículos del E.T. detallamos en el mismo y que son transcritos en líneas posteriores, tienen como objetivo exclusivo desarrollar los marcos técnicos normativos contables aplicables a las entidades del sector cooperativo, situación que no se cumple, ya que éstos artículos buscan obtener unos excedentes fiscales mayores y diferentes a los excedentes contables, que son los que sirven de base para determinar el impuesto sobre la renta del 20% para el sector cooperativo.
Se enumeran a continuación las normas relacionadas con este IN FÓRMATE, algunas de las cuales se pueden consultar en forma detallada en el archivo que hace parte integral de este temario.
• Artículo 10 y 54 de la Ley 79 de 1988
• Artículos 19-4, 258-1 y 357 del Estatuto Tributario
• Artículos 87-1, 107, 107-1,108,177-1,177-2,771-2 y 771-3 del Estatuto Tributario.
• Art. 1.2.1.5.2.7. DUT 1625/2016
• Concepto General DIAN 0481 del 27/04/2018
• Sentencia del Consejo de Estado 23661 del 28/11/2019
•Sentencia del Consejo de Estado 23900 del 28/05/2020
